Özelge

            İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile aktifinizde kayıtlı olan arsanızı, kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat paylaşımlı olarak müteahhit firmaya devretmeyi planladığınız, bu işlem sırasında arsa tapunuzun devredilmeyeceği, inşaatın tamamlanmasından sonra veya bağımsız bölüm bedelinin tamamının alıcılar tarafından müteahhit firmaya peşin ödenmesi durumunda kat irtifak tapusunun doğrudan şirketiniz tarafından verileceği, bağımsız bölümlerin tamamlanıp tapuya tescil ettirildiği veya fiilen hak sahiplerinin kullanımına tahsis edildiği tarihte müteahhit firma ve arsa sahibi olan firmanız açısından eş zamanlı olarak vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu, müteahhit firmanın konut teslimleri için fatura düzenlediği tarihte, şirketiniz tarafından da arsa faturası düzenlenmesi gerektiği belirtilerek, konu hakkında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

            Gelir Vergisi Kanununun "Bilânço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise; bilânço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Anılan Kanunun 40 ıncı maddesinde de; safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmıştır.

            Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar "dönemsellik" ve "tahakkuk esası" ilkeleridir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş olması, yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra, miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Bu esas dikkate alındığında bir gelir unsurunun, özel bir düzenleme bulunmadığı sürece, mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

            Bu hükümler çerçevesinde, şirketiniz tarafından müteahhide verilecek arsanızın üzerine yapılan dairelerin inşası tamamen bitirilmediği müddetçe müteahhit açısından inşaat maliyeti oluşmayacağından, inşaatın devamı sırasında yapılan satışlar karşılığında alınan tutarların müteahhit tarafından avans olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, şirketinize kalacak olan daireler ile satış hasılatından pay alacağınız dairelerin şirketinize olan maliyeti aktifinizde kayıtlı bulunan arsanın değeri olduğundan bu değerin şirketinize kalacak ve hasılatından pay alacağınız daire sayısına bölünmesi suretiyle hesaplanan tutarın maliyet olarak; söz konusu dairelerin her birinin satıldığı tarih itibariyle de satış hasılatından elde edilen payın gelir olarak dikkate alınmak suretiyle oluşan kâr veya zararın kurum kazancınıza dâhil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.

            3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesiyle Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler vergiye tabi tutulmuş ve aynı Kanunun 2/1 inci maddesine göre teslim; bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olarak tanımlanmıştır.

            Yine aynı Kanunun 2/5 inci maddesinde trampanın iki ayrı teslim olduğu, 4/2 nci maddesinde, bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her birinin ayrı işlem olduğu, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergiye tabi tutulacağı, 10 uncu maddenin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde malın teslimi veya hizmetin yapılması ile (b) fıkrasında malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi halinde bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geleceği,

            27/1. maddesinde ise bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu hükme bağlanmıştır.

            Ayrıca, KDV Kanununun 28 inci maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 30/12/2007 tarihli ve 2007/13033 sayılı Kararname Eki Kararın 1.maddesi gereğince, müteahhit tarafından arsa sahibine yapılacak konut teslimlerinde KDV oranları, net alanı 150 m²'ye kadar konut teslimleri için indirimli oranda (%1), 150 m²'nin üzeri konutlar için ise genel oran (%18) olarak tespit edilmiştir.

            Bununla birlikte, kat karşılığı inşaat işlerinin KDV karşısındaki durumuna ilişkin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde, arsa karşılığı inşaat işleri "trampa" olarak değerlendirilmiştir. Tebliğ'de yapılan açıklamalara göre, arsa karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim olduğu, bunlardan birincisinin, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisinin ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olmak üzere arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimi olduğu ve bu iki tesliminde ayrı ayrı satış hükmünde olduğu belirtilmiştir.

            Aynı Tebliğde; arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutat ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa teslimi ile müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan konut tesliminin katma değer vergisine tabii olduğu hususunda gerekli açıklamalar yapılmıştır.

            Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 60 No'lu KDV sirkülerinin "Arsa Karşılığı İnşaat İşleri" başlıklı 1.8. bölümünde "...

Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır. Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız birimlerin alıcının tasarrufuna terk edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Dolayısıyla...