Özelge

İlgi (a)'da kayıtlı özelge talep formu ve ilgi (b)'de kayıtlı dilekçede, yabancı sermayeli olarak 2017/Ocak döneminde kurulduğunuzu, faaliyet konunuzun tünel inşaatlarında kullanılan ve yurt dışında üretimi gerçekleştirilip Türkiye'de kullanılmak üzere satışı gerçekleştirilen tünel makinelerinin teknik destek ve danışmanlık hizmetlerini yabancı ve Türk mühendis istihdam ederek gerçekleştirdiğinizi, destek hizmeti verilen makinelerin Alman mukimi …….Ltd. tarafından Almanya'da üretildiğini, Şirketinizin teknik destek ve danışmanlık hizmetini Alman mukimi şirketin ürettiği makineler için verdiği, söz konusu hizmetin bir kısmının %100 ortağı olduğunuz Hollanda mukimi …….. B.V.'den hizmet alınarak gerçekleştirildiği, söz konusu makinelerin Türkiye'de tünel, köprü, yol inşaatı gibi projelerde bu makineleri satın alan şirketler tarafından kullanıldığı, ayrıca Hollanda mukimi ……. B.V. şirketine Türkiye'de yapılacak işlerle ilgili vereceği müşteri tedariki hizmeti dolayısıyla komisyon bedeli ödeneceği belirtilerek, söz konusu ödemeler dolayısıyla kurumlar vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmaktadır.

A- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, maddenin üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (a) bendinde de Türkiye'de Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun iş yeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen ticari kazançların, (c) bendinde Türkiye'de elde edilen serbest meslek kazançlarının, dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı belirtilmiş olup, maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlarda %5, diğer serbest meslek kazançlarında %20 olarak belirlenmiştir.

B- ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:

Hollanda mukimi firmanın müşteri tedariki dolayısıyla elde edeceği komisyon gelirinin 01/01/1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olan "Türkiye Cumhuriyeti ile Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması"nın "Ticari Kazançlar"a ilişkin 7 nci ve "İşyeri"ni düzenleyen 5 inci maddeleri kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

 Anlaşmanın 5 inci maddesinde işyeri, "bir teşebbüsün işinin tamamen veya kısmen yürütüldüğü işe ilişkin sabit bir yer" olarak tanımlanarak, hangi hallerde iş yeri oluşup oluşmayacağı belirtilmiştir.

 Anlaşmanın 7 nci maddesinin 1 inci fıkrası uyarınca, Hollanda mukimi …….. B.V.'nin Türkiye'de, Anlaşmanın 5 inci maddesi kapsamında bir işyerine sahip olmaksızın elde edeceği gelirleri vergileme hakkı Hollanda'ya aittir. Söz konusu gelirlerin Türkiye'de bulunan bir işyeri vasıtasıyla elde edilmesi durumunda ise bu işyerine atfedilen gelirlerle sınırlı olmak üzere vergilendirme iç mevzuatımız çerçevesinde Türkiye'de yapılacaktır.

 Anlaşmanın "İşyeri"ne ilişkin 5 inci maddesinin 5 inci fıkrasında daimi temsilcilik düzenlenmiştir. Bu fıkraya göre; bir kişi bir Akit Devlette, diğer Akit Devletin teşebbüsü adına hareket eder ve bu fıkra kapsamında belirtilen faaliyetleri temsil ettiği teşebbüs adına yürütürse bu durumda bu faaliyetler diğer Akit Devletin teşebbüsü için bir işyeri oluşturacaktır.

 Aynı maddenin bağımsız temsilciliğe ilişkin 6 ncı fıkrasında ise, bir teşebbüsün bir Akit Devlette işlerinin yalnızca, kendi işlerini olağan şekilde devam ettiren bir simsar, bir genel komisyon acentası veya bağımsız statüde diğer herhangi bir acenta vasıtasıyla yürüttüğü için o Devlette bir işyerine sahip kabul olunmayacağı hükmü yer almaktadır.

Bu kapsamda bağımsız nitelikte bir temsilciden söz edilebilmesi için, temsilcinin hem hukuken hem de ekonomik olarak teşebbüsten bağımsız olması ve teşebbüs adına faaliyette bulunurken kendi işlerine olağan şekilde devam etmesi gerekmektedir. Bir temsilcinin müteşebbisten bağımsızlığı aynı zamanda onun müteşebbise karşı sorumluluklarının derecesine bağlıdır. Temsilci faaliyetlerini müteşebbisten aldığı emir ve talimatlar ile yürütüyor ise müteşebbisten bağımsız addedilmeyecektir. Bağımsız bir temsilci için diğer bir önemli kıstas ise temsilcinin faaliyetlerinin müteşebbisin etkin bir kontrolüne tabi olmaması ve temsilcinin faaliyetlerini tek bir işveren adına yürütmemesidir.

Ayrıca, daimi temsilciliğe ilişkin olarak düzenlenen anılan fıkra hükümlerinde yer alan "sözleşme akdetme yetkisi"nin dar çerçevede yorumlanmaması, temsilci ile teşebbüs arasında "bağımlılık" ilişkisinin göz önünde bulundurulması gerekmektedir. Bu çerçevede...