|
Hazine ve Maliye Bakanlığından:
MUHASEBAT GENEL
MÜDÜRLÜĞÜ GENEL TEBLİĞİ (SIRA NO: 98)
(AMORTİSMAN, TÜKENME PAYI VE DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ)
Amaç ve
kapsam
MADDE 1- (1) Bu Tebliğin amacı, genel yönetim kapsamındaki
kamu idarelerinin duran varlıklarının amortisman,
tükenme payı ve değer düşüklüğüne ilişkin usul ve esaslar ile uygulanacak
amortisman ve tükenme payının süre, yöntem ve oranlarının belirlenmesidir.
Dayanak
MADDE 2- (1) Bu Tebliğ, 3/12/2014 tarihli
ve 2014/7052 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla yürürlüğe konulan Genel
Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin 26 ncı, 27 nci, 28 inci ve 29 uncu maddelerine dayanılarak
hazırlanmıştır.
Amortisman,
tükenme payı ve değer düşüklüğüne tabi duran varlıklar
MADDE 3- (1) Aşağıdaki hesaplarda izlenen duran varlıklar, amortismana tabidir:
251 - Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı
252 - Binalar Hesabı
253 - Tesis, Makine ve Cihazlar Hesabı
254 - Taşıtlar Hesabı
255 - Demirbaşlar Hesabı
256 - Hizmet İmtiyaz Varlıkları Hesabı
260 - Haklar Hesabı
263 - Ürün ve Teknoloji Geliştirme Giderleri Hesabı
264 - Özel Maliyetler Hesabı
267 - Diğer Maddi Olmayan Duran Varlıklar Hesabı
294 - Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran
Varlıklar Hesabı
(2) Aşağıdaki hesaplarda izlenen duran varlıklar,
tükenme payına tabidir:
271 - Arama Giderleri Hesabı
277 - Diğer Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar Hesabı
(3) Aşağıdaki hesaplarda izlenen duran varlıklar,
değer düşüklüğüne tabidir:
250 - Arazi ve Arsalar Hesabı
251 - Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı
252 - Binalar Hesabı
253 - Tesis, Makine ve Cihazlar Hesabı
254 - Taşıtlar Hesabı
255 - Demirbaşlar Hesabı
256 - Hizmet İmtiyaz Varlıkları Hesabı
258 - Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabı
260 - Haklar Hesabı
263 - Ürün ve Teknoloji Geliştirme Giderleri Hesabı
264 - Özel Maliyetler Hesabı
267 - Diğer Maddi Olmayan Duran Varlıklar Hesabı
(4) Duran varlıklardan;
a) Yapım aşamasındaki sabit varlıklar, tarihi
yapılar, tarihi veya sanat değeri olan demirbaşlar ve iz bedeli ile
izlenenler amortismana tabi değildir.
b) Tarihi yapılar, tarihi veya sanat değeri olan
demirbaşlar ve iz bedeli ile izlenenler değer düşüklüğüne tabi değildir.
Amortisman,
tükenme payı ve değer düşüklüğüne tabi tutulan varlıkların değeri
MADDE 4- (1) Duran varlıkların amortisman,
tükenme payı ve değer düşüklüğüne tabi değerleri maliyet bedelidir. Maliyet
bedeli ise bir varlığın satın alınması, üretilmesi veya değerinin
artırılması için yapılan harcamalar veya verilen kıymetlerin toplamıdır.
Ancak, enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş olan varlıklar için amortisman, tükenme payı ve değer düşüklüğü
hesaplamasına esas alınacak değer, enflasyon düzeltmesi sonucu ortaya çıkan
değerdir.
(2) Bir varlık için yapılan harcamaların, kayıtlı
değerine ilave edilmesi halinde, amortisman ve
değer düşüklüğü hesaplaması varlığın yeni değeri üzerinden yapılır.
Amortisman
ve tükenme payı ayırma yöntemi
MADDE 5- (1) Duran varlıklar için amortisman
ve tükenme payı ayrılmasında normal amortisman yöntemi uygulanır. Bu yönteme
göre varlıklar için amortisman ve tükenme payı,
varlığın yararlanma süresine göre Ek-1’de yer alan Amortisman ve Tükenme
Payı Süre ve Oranları Listesinde belirlenen oranlarda her yıl eşit olarak
ayrılır.
Amortisman
ve tükenme payı süre ve oranları
MADDE 6- (1) Amortisman ve tükenme payı süresi, duran
varlıkların aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak
hesaplanması için “1” rakamı bu Tebliğ ekinde belirtilen, varlığın
yararlanma süresine göre belirlenmiş orana bölünür (Örnek: 1/0,20 = 5 yıl; 1/0,025 = 40 yıl).
(2) Maliyet bedeli, 9/10/2024 tarihli ve 9014
sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla yürürlüğe konulan Taşınır Mal Yönetmeliği
uyarınca hazırlanan listede yer alan dayanıklı taşınırların her biri ve
maddi olmayan duran varlıklar için 52.000 TL’nin altındaki, 13/9/2006
tarihli ve 2006/10970 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla yürürlüğe konulan
Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelikte yer alan
taşınmazlar için 114.000 TL’nin altındaki duran varlıklar ile tutarına
bakılmaksızın Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar hesap gruplarında izlenen
varlıklar için amortisman oranı %100 olarak
belirlenmiştir. Diğer bir ifadeyle maliyet bedeli bu tutarlara kadar olan
duran varlıklar, hesaplara alındığı yılın sonunda tamamen amorti edilir.
(3) Hesaplarda kayıtlı duran varlıklar için yapılan
harcamalardan ikinci fıkrada belirtilen limitleri aşanlar değer artırıcı
harcama olarak kabul edilir.
(4) İkinci fıkrada yer alan limitler, yapım
aşamasındaki maddi duran varlıklar için aktifleştirilen maliyetlerin,
geçici ve kesin kabule tabi işlerde geçici kabulün onaylanmasından, diğer
hallerde ise işin fiilen tamamlanmasından sonra ilgili varlık hesabına
aktarıldığı toplam tutarı için geçerlidir.
(5) İkinci fıkrada yer alan limitler, gerektiğinde
Hazine ve Maliye Bakanlığınca güncellenerek yılı Kasım ayı sonuna kadar
duyurulur.
(6) Çeşitli nedenlerle kullanılma olanaklarını
yitiren amortismana tabi maddi duran varlıklardan
294-Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar Hesabında
izlenmesine karar verilenlerin, amortismana tabi tutulmamış kısmının tamamı
amortismana tabi tutulur.
(7) Edinim tarihindeki yıl için belirlenen limitin
üzerinde bir maliyet bedeli olan amortismana tabi tutulmuş bir varlığın
değeri daha sonra belirlenen limitin altında kaldığı takdirde, kalan amortisman süresine bakılmaksızın varlığın henüz amorti
edilmemiş kısmı tamamen amortismana tabi tutulur.
(8) Maliyet bedeli bu Tebliğde belirtilen
limitlerin üzerinde olan duran varlıklar için değer artırıcı olarak kabul
edilemeyecek harcamalar varlığın maliyet bedeline eklenmeyerek doğrudan
giderleştirilir.
(9) Daha önceki dönemlerde tamamen amorti edilmiş
olan duran varlıklar için yapılan harcamalar varlığın maliyet bedeline
eklenmeksizin doğrudan giderleştirilir.
(10) Henüz amortisman ayırma
süresini tamamlamamış olan duran varlıklar için yapılan değer artırıcı harcamalar,
varlığın maliyet bedeline eklenerek kalan amortisman süresince eşit olarak
amortisman ayrılır.
Tahsisli
taşınmazların amortisman ve değer düşüklüğü
işlemleri
MADDE 7- (1) Kamu idaresinin mülkiyetinde olup diğer kamu
idarelerine tahsis edilmeyen taşınmazların amortisman
işlemleri maliki kamu idaresinin muhasebe birimi tarafından, diğer kamu
idarelerine tahsis edilen taşınmazların amortisman işlemleri ise taşınmazı
kullanan kamu idaresinin muhasebe birimi tarafından yapılır.
(2) Kamu idaresinin mülkiyetinde olup diğer kamu
idarelerine tahsis edilmeyen taşınmazların değer düşüklüğü işlemleri maliki
kamu idaresinin harcama birimi tarafından, diğer kamu idarelerine tahsis
edilen taşınmazların değer düşüklüğü işlemleri ise taşınmazı kullanan kamu
idaresinin harcama birimi tarafından yapılarak muhasebeleştirilmek üzere
muhasebe birimine iletilir.
Amortisman
ve tükenme payının muhasebeleştirilmesi
MADDE 8- (1) Ayrılan amortisman ve
tükenme payları, 630-Giderler Hesabına borç, ilgisine göre 257-Birikmiş
Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabı, 268-Birikmiş
Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabı, 278-Birikmiş Tükenme
Payları Hesabı veya 299-Birikmiş Amortismanlar Hesabına alacak kaydedilir.
Amortismana
ve değer düşüklüğüne tabi duran varlıkların deftere kaydedilmesi
MADDE 9- (1) Amortismana ve değer düşüklüğüne tabi her bir
varlık Ek-2’de yer alan Duran Varlıklar Amortisman ve Değer Düşüklüğü
Defterine kaydedilir.
(2) Bu Tebliğde belirlenen limitlerin üzerinde olan
varlıkların ilk kayıtları ile değer artırıcı harcamalara ilişkin
kayıtlarının düzenli olarak tutulabilmesini sağlamak amacıyla harcama
birimlerince, taşınır ve maddi olmayan duran varlıklar sicil numarası ile
taşınmazlar ise taşınmaz numarası ile muhasebe birimine bildirilir.
Muhasebe yetkilileri de taşınır, taşınmaz ve maddi olmayan duran varlıkları
muhasebe kayıtlarına ve Ek-2’de yer alan Duran Varlıklar Amortisman ve
Değer Düşüklüğü Defterine bu limitleri ve bilgileri göz önünde bulundurarak
kaydeder.
(3) Tutarları bu Tebliğde belirtilen limitleri
aşmayan duran varlıklar ile 271-Arama Giderleri Hesabı, 277-Diğer Özel
Tükenmeye Tabi Varlıklar Hesabı ve 294-Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi
Duran Varlıklar Hesabında kayıtlı duran varlıklar bu deftere kaydedilmez.
Değer
düşüklüğü işlemleri
MADDE 10-
(1) Bir varlığın gelecekteki
ekonomik fayda veya hizmet sunumu potansiyelinde, amortisman
nedeniyle oluşacak kaybın üzerinde gerçekleşen değer kaybının idarece tespit
edilmesi halinde değer düşüklüğü karşılığı ayrılır. Bununla birlikte amortismana tabi olmayan varlıklar için değer düşüklüğü,
varlığın faydasındaki azalmayı gösterir.
(2) Değer düşüklüğüne uğrayan varlıklar, nakit
üreten ve nakit üretmeyen varlıklar olarak ikiye ayrılır. Nakit üreten
varlıklar, ticari getiri sağlamak amacıyla elde tutulur. Nakit üreten
varlıkların dışındakiler ise nakit üretmeyen varlıklardır. Bir varlık hem
nakit üreten hem de nakit üretmeyen bileşenlere sahip olabilir. Nakit üreten
veya üretmeyen bileşenlerden hangisi daha önemli ise bu bileşene ilişkin
değer düşüklüğü hükümleri uygulanır.
Değer
düşüklüğü göstergeleri
MADDE 11-
(1) Bir varlığın değer düşüklüğü
tespit edilirken aşağıdaki göstergeler dikkate alınır:
a) Varlık tarafından sağlanan hizmetlere olan
talebin veya ihtiyacın bitmesi.
b) Fiziksel açıdan hasar gördüğüne dair kanıt
olması.
c) Teknolojik ve ekonomik, hukuki veya sosyal
politikalarda meydana gelen ve idarenin faaliyette bulunduğu alan üzerinde
olumsuz etkisi olan önemli değişikliklerin olması.
ç) İlgili faaliyetin sona erdirilmesi, yeniden
yapılandırılması veya beklenenden önce elden çıkarılmasının planlanması.
d) Varlık tamamlanmadan veya kullanılabilir duruma
gelmeden önce inşasının durdurulmasına karar verilmesi.
e) Varlığın mevcut veya gelecek kullanım yöntemini
etkileyecek, önemli olumsuz değişikliklerin meydana gelmiş olması.
f) Hizmet performansının, beklenenden önemli ölçüde
düşük olduğuna ilişkin kanıtların bulunması.
g) Dönem içindeki piyasa değerinin, zamanın geçmesi
veya normal kullanım sonucunda beklenen düzeyle kıyaslandığında önemli
ölçüde düşmesi.
ğ) İdare içinde düzenlenen raporların, varlığın
beklenenden daha kötü durumda olduğuna veya olacağına işaret eden kanıtlar
sunması.
Nakit
üretmeyen varlıklarda değer düşüklüğü işlemleri
MADDE 12-
(1) Nakit üretmeyen varlıklarda
değer düşüklüğü göstergesinin olması durumunda ilgili varlığın geri
kazanılabilir hizmet tutarı belirlenir.
(2) Geri kazanılabilir hizmet tutarı, bir varlığın
satış maliyeti düşülmüş gerçeğe uygun değeri ile kullanım değerinden büyük
olanıdır.
(3) Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer,
bir varlığın karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar
arasında gerçekleştirilen satışı sonucunda elde edilmesi gereken tutardan,
elden çıkarma maliyetlerinin düşülmesiyle bulunan değerdir.
(4) Nakit üretmeyen varlıklarda kullanım değeri,
varlığın kalan hizmet potansiyelinin bugünkü değeridir.
(5) Satış maliyeti düşülmüş gerçeğe uygun değeri
belirlemek mümkün değilse bu durumda varlığın kullanım değeri, geri
kazanılabilir hizmet tutarı olarak kullanılır.
(6) Geri kazanılabilir hizmet tutarı tespit
edildikten sonra bu tutar nakit üretmeyen varlığın defter değeri ile
karşılaştırılır; defter değeri geri kazanılabilir hizmet tutarından daha
büyük ise aradaki fark kadar değer düşüklüğü karşılığı ayrılır.
Nakit
üretmeyen varlıklarda kullanım değeri hesaplama yöntemleri
MADDE 13-
(1) Nakit üretmeyen varlıklar için
kullanım değeri; varlığın kalan hizmet potansiyelinin bugünkü değerini
göstermek amacıyla, aşağıda belirtilen amortismana
tabi tutulmuş yenileme maliyeti, eski haline getirme maliyeti ve hizmet
birimleri yaklaşımı yöntemlerinden biri kullanılarak belirlenir:
a) Amortismana tabi tutulmuş yenileme maliyeti
yaklaşımında kullanım değeri, mevcut varlığın brüt hizmet potansiyelinin
yeniden üretim veya yeniden satın alma maliyetinden hesaplanan birikmiş amortismanın düşülmesiyle bulunur.
b) Eski haline getirme maliyeti yaklaşımında
kullanım değeri, değer düşüklüğü öncesinde varlığın kalan hizmet
potansiyelini yenilemenin cari maliyetinden, varlığın tahmini eski haline
getirme maliyetinin çıkarılmasıyla belirlenir.
c) Hizmet birimleri yaklaşımında kullanım değeri,
değer düşüklüğü öncesinde varlığın kalan hizmet potansiyelini yenilemenin cari
maliyetinin, varlığın değer düşüklüğü durumundaki beklenen hizmet birimi
sayısındaki azalış oranına uygun şekilde azaltılması ile belirlenir.
(2) Kullanım değerini belirlemek için en uygun
yaklaşım, verilerin ulaşılabilirliğine ve değer düşüklüğünün mahiyetine
bağlı olarak aşağıdaki şekilde belirlenir:
a) Teknolojik, yasal çerçeve veya genel ekonomik ve
sosyal politikalar gibi parametrelerde meydana gelen uzun vadeli önemli
değişikliklerden kaynaklanan değer düşüklükleri, talebin bitmesinden
kaynaklanan değer düşüklükleri, kullanım derecesi veya yönteminde uzun
vadeli önemli değişiklikler olmasından kaynaklanan değer düşüklükleri, amortismana tabi tutulmuş yenileme maliyeti yaklaşımı
veya hizmet birimleri yaklaşımının uygun olanıyla belirlenir.
b) Fiziksel hasardan kaynaklanan değer düşüklüğü,
eski haline getirme maliyeti yaklaşımı veya hizmet birimleri
yaklaşımlarından uygun olanıyla belirlenir.
Nakit
üreten varlıklarda değer düşüklüğü işlemleri
MADDE 14-
(1) Nakit üreten varlıklarda değer
düşüklüğü göstergesinin olması durumunda ilgili varlığın geri kazanılabilir
tutarı belirlenir.
(2) Geri kazanılabilir tutar, bir varlığın satış
maliyeti düşülmüş gerçeğe uygun değeri ile kullanım değerinden büyük
olanıdır.
(3) Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer,
bir varlığın karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar
arasında gerçekleştirilen satışı sonucunda elde edilmesi gereken tutardan,
elden çıkarma maliyetlerinin düşülmesiyle bulunan değerdir.
(4) Nakit üreten varlıklarda kullanım değeri,
varlığın devam eden kullanımından ve faydalı ömrünün sonunda elden
çıkartılmasından elde edilecek tahmini nakit akışlarının bugünkü değeridir.
(5) Satış maliyeti düşülmüş gerçeğe uygun değeri
belirlemek mümkün değilse bu durumda varlığın kullanım değeri, geri
kazanılabilir tutar olarak kullanılır.
(6) Geri kazanılabilir tutar tespit edildikten
sonra bu tutar nakit üreten varlığın defter değeri ile karşılaştırılır;
defter değeri geri kazanılabilir tutardan daha büyük ise aradaki fark kadar
değer düşüklüğü karşılığı ayrılır.
Değer
düşüklüğünün muhasebeleştirilmesi
MADDE 15- (1) İdare
tarafından dönem içinde bir varlığa ilişkin değer düşüklüğü tespit
edildiğinde ve dönem sonları itibarıyla varlıklarda değer düşüklüğüne yol
açabilecek herhangi bir göstergenin bulunup bulunmadığına yönelik yapılan
değerlendirmeler sonucunda değer düşüklüğü tespiti yapılması halinde söz
konusu tespit, muhasebe kayıtlarına esas olacak bilgi ve belgeleri içerecek
şekilde muhasebe birimine bildirilir ve gerekli muhasebe kayıtları gecikmeksizin
gerçekleştirilir.
(2) Ayrılan değer düşüklüğü karşılıkları,
630-Giderler Hesabına borç; ilgisine göre 257-Birikmiş Amortismanlar ve
Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabına veya 268-Birikmiş Amortismanlar ve Değer
Düşüklüğü Karşılığı Hesabına alacak olarak kaydedilir.
(3) Değer düşüklüğü karşılığının
muhasebeleştirilmesinin ardından, varlığın dönem sonunda ayrılacak amortismana
tabi değeri, ilgili varlığın değerinden amortisman
ve değer düşüklüğü tutarları toplamı düşüldükten sonra kalan defter değeridir.
Ayrılacak amortisman tutarları ise defter
değerinin kalan yararlanma süresine eşit dağıtılması suretiyle yapılır.
(4) Maddi duran varlığın tamamen kullanılamaz hale
geldiğine ve hurdaya ayrılmasına karar verilmesi halinde, değer düşüklüğü
işlemlerine tabi tutulmaksızın varlık kayıtlı değeri üzerinden 294-Elden
Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar Hesabında izlenir.
Değer
düşüklüğünün iptali
MADDE 16-
(1) Dönem sonlarında, önceki
dönemlerde ayrılan değer düşüklüğü kaybının devam edip etmediği ya da
azalıp azalmadığı değerlendirilir. Değer düşüklüğü kaybında azalma olduğuna
ilişkin bir göstergenin olması durumunda, ilgili varlığın geri
kazanılabilir hizmet tutarı ya da geri kazanılabilir tutar tahmin edilir.
Belirlenen tutar defter değerinden yüksek ise bu durumda varlığın defter
değeri geri kazanılabilir hizmet tutarı ya da geri kazanılabilir tutar
kadar artırılır.
(2) Karşılık ayrılan varlıkların değer düşüklüğü
göstergelerinin azalması veya ortadan kalkması halinde ayrılan karşılık
tutarı ilgisine göre 257-Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü
Karşılığı Hesabı veya 268-Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü
Karşılığı Hesabına borç, 600-Gelirler Hesabına alacak kaydedilerek iptal
edilir.
Diğer
hükümler
MADDE 17-
(1) Değer düşüklüğü tespitine ve
hesaplama yöntemlerine ilişkin açıklama ve örnekleri içeren kılavuz
Bakanlıkça yayımlanır.
Yürürlükten
kaldırılan tebliğ
MADDE 18-
(1) 4/11/2015
tarihli ve 29522 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Muhasebat Genel
Müdürlüğü Genel Tebliği (Sıra No: 47) Amortisman ve Tükenme Payları
yürürlükten kaldırılmıştır.
Yürürlük
MADDE 19-
(1) Bu Tebliğ 1/1/2026
tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girer.
Yürütme
MADDE 20-
(1) Bu Tebliğ hükümlerini Hazine
ve Maliye Bakanı yürütür.
Ekleri için tıklayınız
|